作业管理牵手绩效管理

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[编者按]作业成本法（ABC）以“作业”为中心的管理思想，已从单纯的成本确认和计量深入到企业管理的层面，催生了一种新的管理理念——作业管理法（Activity-based Management，ABM）。
如果你正打算采用作业成本法，或是已经采取了这种方法，不妨考虑将其与作业管理法相结合。通过实施作业管理法，管理团队可以看到他们之前未曾看到过的事情，同时会发现其中的一些问题。作业管理法的关键作用在于，让管理者在作业管理法带来的数据的基础上，做出更明智的决策。[编者按结束]
某公司的运营部经理抱怨道：“你知道我们是如何看待我们的成本会计系统吗？它只不过是一堆虚无缥缈的谎言，但我们都甘心接受这些谎言。”
不幸的是，他的悲惨遭遇——公司使用失真且具有误导性的成本数据进行定价、利润分析、论证改进项目——并非例外现象。错误数据的使用降低了目前许多公司正在考虑实施或已在实施的企业绩效管理（BPM）系统与流程的价值。
具有误导性的管理会计数据，加上管理层没有深入探究成本生成的根源或者说成本动因（cost driver），导致公司无法从整体上把握企业绩效管理系统。一个越来越为人所接受的解决方案是，把计算成本数据的作业成本法与利用作业成本信息进行更好决策的作业管理法结合起来。
作业管理法的所有活动都是以作业成本法计算出的数据为后盾，这些数据有助于企业认识业务流程范围内的作业活动，尤其是了解那些隐藏于传统成本报表中的间接费用（通常称之为“日常开支”）。同时，通过把费用追溯并分摊到已计算出的具体的生产成本、产品成本、服务线成本、渠道成本和客户成本上，而非粗略地根据销售额或工时数的平均值予以任意分摊，作业成本法极大地提高了数据的精确度。
ABM改变了决策流程
作业管理法是一个有效的绩效考核与管理系统不可或缺的一部分。与传统会计信息相比，作业管理信息更为精确，能让经理们知道哪些产品与客户能带来利润，从而有助于做出战略决策。作业管理法还能阐释运营成本的产生根源以及如何降低运营成本。拥有作业管理系统的企业发现，它所产生的信息为其平衡计分卡系统提供了优质且精确的关键绩效指标（KPI）。
当管理层把作业管理法与企业绩效管理系统的其他组成部分，例如平衡计分卡相结合时，雇员就能够更好地了解公司的首要任务是什么，从而改变自身行为以专注于公司战略及运营方面的事务。当管理层及员工能获取并看到基于事实的商业情报时，绩效管理系统的效力将变得更为强大。从作业成本数据中获得的以事实为基础的情报提高了企业制定正确战略的可能性，并帮助员工通过虚拟情境，分析出正在发生以及可能发生的事情。
除了改善公司决策外，作业管理系统还能够加快公司利润与生产效率的提高步伐。管理层可以根据那些可重复和可靠的信息，评估计划与实际执行之间的差距，支持组织未来的决策。
大多数高级管理人员接受的教育都是让他们关注财务会计数据，如每个会计报告期的销售额、资产负债表的财务比率、利润与支出等。但是企业绩效管理系统则鼓励经理们扩大关注范围，将销售利润率与来自作业管理系统的成本数据也考虑在内，因为这些数据可作为大部分计分卡上的关键业绩指标。
ABM提高了销售利润
当前普遍存在的一种错误观点是，在整个公司范围内只能建立一个作业管理系统。事实上，公司可以建立多个作业管理系统以满足组织的各种需要。在实践中，使用作业管理数据的用户与决策者可分为两大类：一种是战略性用户，另一种则是运营性用户。不同类型的作业管理模式适用于不同类型的用户，但是这两类作业管理系统都遵循同样的成本分摊原理。两者的区别在于：公司费用范围的大小以及在计算利润率时包括或剔除的定价（或者收入）数据。
战略性作业管理法通过衡量产品与客户的盈利性，为公司的绩效管理系统提供支持，从而使公司投入资源的产出最大化。如果一些客户需要格外多的维护时间，他们就相当于在吞噬公司的利润。还值得为他们去做额外的工作吗？谁是最难缠的客户，他们降低了公司多少利润？更重要的是，一旦明确了这些问题的答案后，管理层与员工队伍应采取什么样的改进措施呢？
一些客户购买了一系列微利产品。在把为这些客户提供的服务成本考虑在内，计算出这些产品与服务的损益后，公司可以确定这些客户无法让公司获利。而另外一些购买一系列具有较高利润率的产品的客户如果要求特别多的专项服务，公司也可确定他们很可能无法为公司带来利润。什么样的客户能够为公司带来利润呢？公司应该如何恰当地衡量客户的盈利性呢？根据这些信息，公司应在何时以何种恰当的方式剔除该客户？在此需要考虑的不仅是各个客户所贡献的利润大小，包括他们所购买的产品与服务的确切成本，还要了解客户服务工作的各个组成部分，因为这些构成了服务客户的全部成本。
战略性的作业管理信息为管理层的决策提供了实实在在的依据，而在以往他们一般是根据直觉或第六感来采取措施的。在掌握了更为精确有力的利润与成本数据后，公司就可以回答以下有关客户的问题了，比如，我们要不要敦促某个客户加大购买量，提高其盈利性？是否可以通过改进包装方式、销售方式、运货方式或者服务方式等提高公司利润率？客户购买量是否足以弥补我们为之提供的折扣、回扣或促销措施的成本？我们是否能通过影响客户改变其购买行为，使其购买不同的（或者说利润率更高的）产品，从而从变革战略中受益？等等。
传统的产品成本计算方法采用的是失真的、以产量为基础的平均成本分摊法，这会导致低估或高估成本。销售利润等于收入减去作业管理中得出的产品与服务的实际成本。销售利润通常都是个余数，即收入减去成本所余下的钱，在作业管理系统中，产品与服务的成本与公司预计值存在差异，但其销售价格与销售数量却保持不变，结果，销售利润与公司预计值存在很大差异。导致该结果的另一原因是，产品与服务的利润率通常就很低，因此即使成本出现细微的变化也会造成很大的利润差异。
公司该如何处理客户的盈利性信息呢？有些客户的盈利性实在太差，以致于公司认为不可能从这些客户身上获得利润。这些客户应该被剔除。毕竟，企业的目标不是不惜任何代价以提高客户满意度，而是通过客户关系管理来提高企业的长期赢利能力。
与此同时，运营性作业管理法通过衡量各流程产出的成本来支持公司的绩效管理系统。管理层利用其来提高公司生产效率，改善资产使用率。大部分公司对自身产出知之甚少，在这里，产出（output）指的不是他们提供给终端客户的那些显而易见的产品与标准服务，而是指公司内部的“产出”，例如，为处理业务电话、发票、客户抱怨、退货等所做出的努力及发生的相关成本。上述例子即是员工作业的产出。产出的归集在一起，便产生了“成果（outcome）”——即产品，服务等。“成果”是一个更为宏观的结果，我们也可以据此计算其成本。
ABM改善了工作效率
那么作业管理法在哪些地方适用呢？作业管理法确定各项作业成本的归属，以便将组织的注意力集中于那些需要关注的作业上。作业管理法还可以在确定各类内部产出消耗的资源上派上大用场。这并不意味着形成这些产出的工作流程不重要，而仅仅是为了说明相对于作业成本所归属的流程成本而言，许多人更为关注那些显而易见的产出成本。
简而言之，如果对单位成本做趋势分析或与其他单位成本相对比，员工与经理们就可以了解得更多。他们可以设定标准来推断自身的工作方法是最佳还是最差。各项单位成本不仅应纳为平衡计分卡中有关财务表现的关键指标，还应出现在其他方面的关键指标中。尽管单位成本是用货币价值来衡量的，它们反映的更像是每一项作业的每个举措所消耗的资源，只不过此时是用货币方式表示而已。
当与企业绩效管理系统结合使用时，作业管理法不应作为业务改进项目来推广，否则用户会把它视作一时的时尚或是“月度项目”。相反，作业管理法的作用就在于，通过计算出来的产品、服务、销售渠道或客户成本，反映企业的运作方式及消耗的费用所带来的经济利益。来自作业管理系统的信息应该为其他事项提供数据支撑，比如绩效考核计分卡系统。
例如，在某个共同基金公司，管理层意识到开发新客户的成本远远高于留住现有客户的成本，所以决定将已经十分稀缺的资源用于服务那些盈利性更高的客户。营销队伍将工作重心由不惜代价追求更高的销售额，转到实现利润率更高的销售额上。首席营销总监也向首席财务总监索取有关客户盈利性的数据，以制定面向细分客户的市场战略，同时优化公司的营销活动，通过各种沟通渠道，使各项活动取得最高的投资回报率。这是另一个结合企业绩效管理方法的解决方案的例证。
但是不要把作业管理法与绩效评估措施相混淆，作业管理系统不是评估系统。作业管理系统所提供的信息为企业借助平衡计分卡系统进行绩效评估提供了有力的支持。此外，作业管理数据可以激励人们采取更多行动。
当然作业管理法并不是设计与使用绩效管理计分卡系统的前提。计分卡更多的着眼于与员工的沟通策略以及增加员工工作与公司整体战略的一致性。但是作业管理数据可以其强大而高容量的信息来丰富计分卡体系，而这些信息能让经理们更准确地了解目前公司行动与公司战略的一致性情况，以及这些信息将如何一直影响公司利润。
根据作业管理系统中获取的以事实为基础的相关成本数据，经理们与其团队可以看到他们之前未曾看到过的事情，同时会发现其中的问题。当公司从成本结构中发现自身的资源消耗模式后，通常会惊讶不已。正如实施计分卡项目一样，作业管理数据的目的不在于确定哪些人该受到责怪或惩罚。企业一定要负责地对待作业管理数据。关键是要借助作业管理数据的指导，做出更为明智的决策，同时发挥其在绩效考核方面的作用。在成功实施平衡计分卡项目的过程中，高管人员的态度极为关键。他们应该将战略地图（strategy map，是平衡计分卡创始人罗伯特·卡普兰提出的概念）、计分卡与作业管理视为支持性的补救工具，而不是惩戒的手段。
 
原文经作者Gary Cokins许可，摘自他发表在Business Performance Management杂志（2004年3月号）上的Profit-Margin Math: Leveraging ABM Data for Exceptional BPM Results一文。Penton Media, Inc.2004年登记版权。原文出自Gary Cokins所著Performance Management: Finding the Missing Pieces (to Close the Intelligence Gap)一书（由John Wiley & Sons出版）。邵青梨译。
Gary Cokins是软件供应商SAS软件研究所绩效管理解决方案的战略演说家，而且是国际上公认的成本管理和绩效提升系统领域的专家。
 
[副栏]作业管理法的成本分摊模式
在复杂的、辅助型的公司里，在与最终成本对象直接相关联的作业活动之前，可能存在一条间接作业链。这些间接作业链将引起成本在各作业之间的分摊，这种分摊有赖于中间环节的作业动因（activity driver），正如最终成本对象要根据作业动因的多样性与差异性来分摊成本一样。
由于作业成本与作业管理一体化软件的存在，间接费用的直接核算不再是一个难解之题。作业管理法能够对产生作业需求的一个流程、一个内部客户或者一个组件进行中间环节的直接成本核算。作业管理软件是其中的主要模块。最终，通过这样的费用分摊与追溯网络，作业管理法把全部的成本分摊到最终产品、服务线、渠道、客户与业务维持的成本上。简而言之，作业管理法根据消耗比率，在客户与他们所消耗的资源之间建立了联系。
作业管理法的成本分摊网络图由三个模块构成，即资源、作业与成本对象，这三个模块通过成本分摊路径相互连接。这个成本分摊网络基本上是某个特定时段所经营业务的一个缩影。
资源模块位于成本分摊网络图最上层，它能使公司完成工作，因为它代表着作业可利用的所有条件。在这一步，要建立适用的资源动因（resource driver），以作为将资源成本分配给该作业的机制。
“费用”与“成本”不是一个概念。所有成本都是已经核算的数据。必须明确的是，在把费用转换为成本的过程中，我们需要设立假设条件，它们是成本核算的基础。所有成本都是经过计算的费用的表现形式，即费用如何通过作业流出，再转化为作业的产出。
总的来说，资源被追溯到作业。在这一步骤中，可用的资源动因被作为将资源费用分配至作业成本的机制。一种常用的追溯或分摊资源费用的基准是，完成作业所花费的直接人工小时或机器工作小时。请注意，“追溯（tracing）”或“分摊（assigning）”这种说法比“分配（allocation）”好，这是因为许多人将分配理解为成本再次配置，而这种理解意味着资源与消耗资源的目的之间没多大联系或者根本就无关。
作业模块是完成工作的地方，资源在这里被转化为产出。作业成本分摊这个步骤包括了用作业动因把作业成本分摊到成本对象或其他作业上。
成本对象模块位于成本分摊网络底部，反映的是各种产出与服务，成本累积在这些产出和服务当中。客户是最后一项最终成本对象，他们的存在首先产生了对成本结构的需求。成本对象是指可以从发生的作业中获益的人或事，即为完成“什么”或“为谁”而做的工作。成本对象的例子有产品、服务、分销渠道、客户与内部流程的产出。
成本分摊模型的建立有助于确定如何来发现不同产品或客户等事物的多样化与差异性，并以此确定他们对作业成本的独特消耗方式。

(本文感谢verna友情提供)