制造业，衡量车间成本的更好方式

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首席执行官要来视察，一家大型生物技术生产工厂的高级厂方经理感到惴惴不安。来自公司财务部的最新财务数据并不理想：工厂的劳动力成本正在上升，而利润却在不断下降。当首席执行官询问出了什么问题时，这位工厂经理只能围绕这些问题，描述了自己遇到的一些难处。

正如他所解释的，基于销售成本的标准会计学衡量指标意味着，他无法确切肯定利润是否正在下降，因为不断波动的产量正在降低运营效率，或者因为高利润率与低利润率产品组合结构的变化正在降低该厂的平均利润率——或者两者兼而有之。他认为，根据自己了解的生产车间实际情况，这些指标数据应该更好一些，但他无法深入分析运营细节，以解释每个季度生产率的变化，这将需要对产品成本的许多构成要素有更精细化的了解。首席执行官给了这位工厂高管3个月时间——直到下一次检查运营情况时——希望他能给出一个更好的答案。

这位工厂经理知道，他面临的棘手难题是，需要时间来剖析这家生物技术工厂的许多生产活动。首先，这家工厂有7个不同的生产区和数千个库存单位（SKU）。在一个类似实验室的部门，博士们对一些特制的化工产品进行手工混合。而在其他生产区，发酵和裂化生产线对生物制品进行加工处理。在另一个生产区，当不断流出的胶囊和小瓶通过一个全自动化的生产线时，员工们对它们进行检验。一条医用仪器装配线占据了另一个生产区；其他生产区则设置了测试和包装生产线。有一些产品族有数百个库存单位，因为它们的主要成分或浓度略有不同。而每月产量和产品组合的波动进一步加大了查明成本问题的难度。

不准确的成本会计方法及其对真实成本的歪曲

这家工厂的情况比较复杂，但它遇到的问题却很常见。在半导体制造、特殊化学品生产，以及其它拥有数千个库存单位（SKU）和复杂生产环境的制造企业中，由于采用各种不同生产流程所造成的困扰与该厂管理人员面临的问题十分类似。同样，根据我们的经验，许多管理生产车间的经理们认为，传统的销售成本会计方法——广泛使用的经营业绩衡量指标——并不是一种灵敏好用的财务工具。例如，资产设备和库存费用的固定成本是对所有库存单位（SKU）群组平均计算得出的，它掩盖了可变成本的变化。当产品报废时，往往可能是由市场营销和销售职能部门糟糕的预测造成的，这样的问题应该在衡量生产率时得到应有的认识和重视。在大多数工厂中，许多种不同的产品往往是由同一批工人在同样的生产线上生产出来的，这就使真实地分配成本变得十分困难，因此，采用平均成本歪曲了真实的成本状况。产量和产品组合的波动使问题变得更为棘手。最后，当产出量上升或下降时，成本往往并不会随之同步变化，因为消耗库存会有一个时间滞后期。

衡量的结果有误可能会产生重大影响。如果没有正确的成本数据，就很难决定如何为产品定价，乃至应该生产多少产品。如果对一家工厂中哪些生产领域业绩不佳缺乏清晰的了解，就会导致糟糕的投资决策。甚至在工厂层面并不起眼的计算错误，也会增加整个大型企业的制造足迹，从而可能产生重大的影响。在当前的经济环境下，这是一种严重的障碍，因为经济增长放缓和更激烈的市场竞争对运营效率提出了更高要求。在我们已经研究过的工厂中，真实成本与按照传统会计方法而确定的成本之间，存在30%～100%的差异。